ความรับผิดชอบของผู้สอบบัญชีตามกฎหมายใหม่

โดย ศาสตราจารย์ธวัช ภูษิตโภยไคย

       หลังจากที่บทความเรื่อง สภาวิชาชีพบัญชี ได้พิมพ์เผยแพร่ไปแล้ว ก็มีผู้อ่านที่สนใจสอบถามมาว่า กฎหมายวิชาชีพบัญชีที่ออกมาใหม่ และใช้แทนกฎหมายผู้สอบบัญชีเดิมนั้น มีผลให้ผู้สอบบัญชีต้องมีความรับผิดชอบมากขึ้นหรือไม่ อย่างไร ผู้เขียนจึงขอหยิบยกข้อกำหนดสำคัญที่เกี่ยวกับเรื่องนี้ มาพูดคุยให้ฟัง

การจดทะเบียนเพื่อประกอบการ
      พ.ร.บ. วิชาชีพบัญชี พ.ศ. 2547 กำหนดให้นิติบุคคลซึ่งประกอบกิจการให้บริการด้านการสอบบัญชี ต้องจดทะเบียนต่อสภาวิชาชีพบัญชี ซึ่งรวมไปถึงนิติบุคคลที่ประกอบการด้านการทำบัญชีหรือให้บริการวิชาชีพบัญชีด้านอื่นตามที่กำหนดโดยประราชกฤษฎีกาด้วย แต่ พ.ร.บ.ผู้สอบบัญชี พ.ศ. 2505 เดิม กำหนดเพียงให้บุคคลที่จะประกอบวิชาชีพให้บริการด้านการสอบบัญชีเท่านั้น ที่จะต้องไปจดทะเบียน และขอรับใบอนุญาตเป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาต จากคณะกรรมการควบคุมการประกอบวิชาชีพสอบบัญชี (ก.บช.) ส่วนบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคลที่มีผู้สอบบัญชีสังกัดอยู่ แม้จะประกอบกิจการให้บริการสอบบัญชี ก็ไม่ต้องไปจดทะเบียนแต่ประการใด

ความรับผิดชอบต่อบุคคลที่สาม
หลักประกันความรับผิดชอบ กฎหมายวิชาชีพบัญชีกำหนดให้นิติบุคคลที่จะจดทะเบียนกับสภาวิชาชีพบัญชี เพื่อประกอบการเป็นนิติบุคคลให้บริการด้านการสอบบัญชีได้นั้น ต้องจัดให้มีหลักประกันความรับผิดต่อบุคคลที่สาม ซึ่งจะต้องจัดให้ครบถ้วนตามเวลาที่กำหนดในกฎกระทรวง แต่ไม่เกินสามปีนับแต่วันที่กฎหมายนี้มีผลใช้บังคับ โดยจะต้องเป็นไปตามประเภท จำนวน หลักเกณฑ์ และวิธีการที่จะกำหนดโดยกฎกระทรวง ซึ่งการกำหนดหลักประกันความรับผิดชอบนั้น กฎหมายได้บัญญัติให้คำนึงถึงขนาดและรายได้ของนิติบุคคล และให้นำความเห็นของหน่วยงานที่เกี่ยวข้องและสภาวิชาชีพมาพิจารณาประกอบด้วย ข้อกำหนดในเรื่องหลักประกันความรับผิดชอบนี้ ครอบคลุมรวมไปถึงนิติบุคคลที่ประกอบกิจการทำบัญชี หรือให้บริการวิชาชีพบัญชีอื่นด้วย คุณสมบัติของบุคคลซึ่งมีอำนาจลงนามผูกพันนิติบุคคล กฎหมายวิชาชีพบัญชีได้กำหนดให้บุคคลที่มีอำนาจลงนามผูกพันนิติบุคคลในการให้บริการการสอบบัญชี ต้องเป็นผู้ได้รับใบอนุญาตให้เป็นผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเท่านั้น โดยจะต้องดำเนินการให้แล้วเสร็จ ภายในสามปีนับจากวันที่กฎหมายมีผลบังคับ

ความรับผิดต่อบุคคลที่สามอย่างลูกหนี้ร่วม
ในกรณีที่ผู้สอบบัญชีต้องรับผิดชอบต่อบุคคลที่สาม กฎหมายได้กำหนดให้นิติบุคคลซึ่งผู้สอบบัญชีนั้นสังกัดอยู่ ร่วมรับผิดชอบด้วยอย่างลูกหนี้ร่วม ในกรณีที่ยังไม่สามารถชำระค่าเสียหายตามความรับผิดชอบนั้นได้ครบจำนวน หุ้นส่วนหรือกรรมการผู้มีอำนาจลงนามผูกพันนิติบุคคล หรือผู้แทนนิติบุคคลใด ซึ่งต้องรับผิดชอบในการดำเนินการของนิติบุคคลนั้น ต้องร่วมรับผิดจนครบจำนวน เว้นแต่จะพิสูจน์ได้ว่า ตนมิได้มีส่วนรู้เห็นหรือยินยอมในการกระทำผิดที่ต้องรับ

สัญญาจ้างสอบบัญชี

     ในกฎหมายผู้สอบบัญชีเดิม มิได้กำหนดข้อบังคับที่เกี่ยวกับสัญญาจ้างสอบบัญชี แต่จะปรากฏเป็นแนวทางในการจัดทำอยู่ในมาตรฐานการสอบบัญชี อย่างไรก็ดี กฎหมายวิชาชีพบัญชีได้กำหนด มิให้มีข้อความใดในสัญญาจ้างสอบบัญชี ที่มีผลเป็นการจำกัดหรือปฏิเสธความรับผิดชอบของผู้สอบบัญชี มิฉะนั้นให้ถือเป็นโมฆะ ความรับผิดชอบของผู้สอบบัญชี ไม่ว่าจะมีต่อคู่สัญญาหรือบุคคลที่สาม จึงไม่อาจเขียนจำกัดขอบเขต หรือจำกัดความเสียหายที่ผู้สอบบัญชีจะรับผิดชอบ ไว้ในหนังสือจ้างสอบบัญชีได้ ดังเช่นที่ในต่างประเทศหลายแห่งยอมให้ผู้สอบบัญชีเขียนไว้ได้ เช่น จำกัดความรับผิดชอบเกี่ยวกับความเสียหายไว้ เป็นจำนวนเงินเท่ากับกี่เท่าของค่าสอบบัญชี เป็นต้น

รายงานการสอบบัญชี
ผู้สอบบัญชีจะรายงานผลการสอบบัญชี โดยระบุข้อความที่แสดงว่า ตนไม่รับผิดชอบในผลการตรวจสอบหรือแสดงความไม่ชัดเจนในผลการตรวจสอบ เพราะเหตุที่ตนมิได้ปฏิบัติหน้าที่ โดยครบถ้วนตามที่พึงคาดหวังจากผู้สอบบัญชี หรือโดยครบถ้วนตามมาตรฐานการสอบบัญชีมิได้ การกระทำดังกล่าวนี้ ให้ถือเป็นการประพฤติผิดจรรยาบรรณ ซึ่งจะต้องได้รับโทษตามที่กำหนดในกฎหมายนี้ จะเห็นได้ว่า ความรับผิดชอบของผู้สอบบัญชีตามกฎหมายใหม่นั้น เพิ่มมากขึ้นกว่าเดิม ยิ่งผู้สอบบัญชีรวมตัวกันประกอบกิจการสอบบัญชีเป็นสำนักงาน ไม่ว่าจะอยู่ในรูปของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ก็ยิ่งมีความรับผิดชอบมากยิ่งขึ้น โดยเฉพาะอย่างยิ่งในเรื่องของความรับผิดชอบต่อบุคคลที่สาม ซึ่งไม่เว้นแม้แต่ผู้มีอำนาจลงนามผูกพันนิติบุคคลที่ให้บริการสอบบัญชี แม้จะไม่ใช่เป็นผู้สอบบัญชีของกิจการที่เกิดกรณีนั้นก็ตาม

วิชาชีพสอบบัญชีจึงกลายเป็นวิชาชีพที่มีความเสี่ยงสูงมากสำหรับผู้ประกอบการ ยิ่งกว่าวิชาชีพอื่นใด